|
Актуальность темы исследования и степень ее разработанности.
Развитие рыночной экономики в России предопределяет необходимость совершенствования не только рациональных форм хозяйствования, всемерно адаптированных к быстро меняющимся условиям внешней и внутренней экономической среды, но и адекватных возможностей привлечения денежных средств для решения различных задач - пополнения недостатка в оборотных средствах, приобретения или строительства инвестиционных активов и др.
Для «выживания» в современных условиях хозяйствующий субъект должен располагать учетной и контрольно-аналитической информацией, которая, с одной стороны, обеспечивает формирование достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности, что подтверждается в результате аудита, а с другой - позволяет вырабатывать и принимать управленческие решения, прогнозирующие динамичность меняющейся рыночной инфраструктуры; управлять новыми по своему содержанию отношениями с кредитными организациями и прочими заимодавцами в процессе финансово-хозяйственной деятельности организаций.
Среди наиболее значимых теоретических и новых практических подходов следует выделить такой аспект, как формирование эффективной системы как внутреннего, так и внешнего контроля достоверности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и заемного капитала в частности.
Однако в сформировавшейся системе отечественного внешнего аудита проблемы, касающиеся методического обеспечения проверки статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» и оценки адекватности внутреннего контроля привлечения заемных средств проработаны недостаточно. Положение усугубляется существующим разрывом непосредственной взаимосвязи между общей концепцией обоснованности привлечения заемных средств хозяйствующими субъектами, принципами организации внутреннего контроля и требованиями, предъявляемыми к ведению бухгалтерского учета заемных средств; уклонением большинства
российских аудиторских организаций от исследования экономической необходимости и надежности средств внутреннего контроля привлечения заемных средств с целью получения аудиторских доказательств непрерывности деятельности аудируемого лица для достижения цели внешнего аудита, что связано, прежде всего, с отсутствием удобных и достоверных методов оценки этих средств.
Разработка методики получения аудиторских доказательств достоверности статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» путем проведения аудиторских процедур по существу, аналитических процедур, а также исследованием и оценкой организации внутреннего контроля привлечения заемных средств в процессе внешнего аудита приобретает особую актуальность в условиях реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и трансформации системы нормативного регулирования российского аудита на основе международных стандартов аудита, когда возникает необходимость в информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.
Развитие теории и методического обеспечения аудиторской деятельности в направлении оценки непрерывности деятельности организации призвано способствовать большей достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов крупного и среднего бизнеса, а также повышению эффективности аудита.
Методическое обеспечение аудиторской деятельности базируется на комплексе методов и методик, представляющих по существу внутренние стандарты аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и их профессиональных объединений.
Необходимость создания целостной, научно-обоснованной системы оценки достоверности статьей бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» для целей внешнего аудита предопределила актуальность темы диссертации, ее цели и задачи, объекты, методы, информационную базу и направления использования результатов исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке теоретических и организационно-методических подходов к оценке достоверности статьи «Займы и кредиты» бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятий и организаций в процессе проведения внешнего аудита.
Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:
• обобщены теоретические и методологические основы организации бухгалтерского учета займов и кредитов;
• сформулированы принципы организации внутреннего контроля заемных средств и, прежде всего, его цель, объекты и методы осуществления;
• обоснованы подходы к формированию бухгалтерской и налоговой учетных политик займов и кредитов;
• разработана программа аудита достоверности статьи учета заемных и кредитных средств как совокупность процедур оценки надежности средств внутреннего контроля, применяемых к ним, а также процедур проверки по существу (оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета) в зависимости от аудиторского подхода к процессу проверки;
• систематизированы и сведены в классификатор выявляемые в практике аудита ошибки и нарушения в учете заемных средств;
• обобщены применяемые в теории и практике аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг аналитические процедуры оценки достоверности статей отчетности «Займы и кредиты» и их влияние на оценку финансового состояния аудируемого лица;
• классифицированы и разработаны проверочные процедуры, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации бухгалтерского учета кредитов и займов;
• предложена совокупность аудиторских процедур проверки формирования отложенных налоговых активов и обязательств в связи с привлечением заемных средств.
Область исследования. Исследование соответствует п. 2.1 «Методология и технология аудита» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические положения и организационно-методические подходы оценки достоверности статьи «Займы и кредиты» бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц в процессе проведения внешнего аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг. Объектом исследования избрана деятельность аудиторских организаций; процессы и правила оказания аудиторских услуг; организация учета заемных средств у аудируемых лиц.
Теоретическая и методологическая основы исследования.
Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие методологические аспекты отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности заемных средств; характеризующие объекты аудита и методы получения аудиторских доказательств; определяющие состав и глубину аудиторских процедур в зависимости результатов планирования проверки.
В своей работе автор опирался на богатое наследие отечественной учетно-аналитической школы, труды ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии учета, анализа и контроля: Ю.А. Бабаева, П.С. Безруких, СМ. Бычковой, Е.М. Гутцайта, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, Н.Т. Лабынцева, Л.Г. Макаровой, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Подольского, Н.А. Ремизова, А.Н. Романова, В.В. Скобары, Я.В. Соколова, Л.В.Сотниковой, В.П. Суйца, А.А. Терехова, В.А. Тереховой, СМ. Шапигузова, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и других, а также представителей зарубежных школ аудита - Р. Адамса,, Э.А. Аренса, Н.Т. Белухи, М. Бениса, Ф. Дефлиза, Г.Р. Дженика, В.М. О Рейлли, Дж. Робертсона, Д.К. Лоббека, Р. Доджа, Д.Р. Кармайкла, Р. Монтгомери, Б. Нидлза, Дж. Рисса, М.Б. Хирша, Р. Энтони и других.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, других министерств и ведомств, а также международных и национальных стандартов аудита, международных стандартах финансовой отчетности.
Методологической базой работы стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи - анализ и синтез, индукция и дедукция, логический и комплексный подходы к оценке экономических явлений. Комплексный подход потребовал проведения исследований не только статьи учета заемных средств, но и смежных статей — учета инвестиционных и оборотных активов, финансовых результатов и др.
Научная новизна исследования. Научно обоснован и разработан подход к оценке достоверности статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» в процессе осуществления внешнего аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг. В результате проведенных исследований получили дальнейшее развитие методология, организация и методический аппарат внешнего аудита.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
• теоретически обоснована сущность, цель и методы внутреннего контроля при привлечении заемных средств; • предложены подходы к формированию бухгалтерской и налоговой учетной политики займов и кредитов для целей обеспечения достоверности бухгалтерской (финансовой) и иной отчетности;
• разработана программа аудита заемных средств как совокупность тестов средств внутреннего контроля и аудиторских процедур проверки оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета кредитов и займов;
• систематизированы ошибки и нарушения в ведении бухгалтерского и налогового учета заемных средств, позволившие составить их классификацию, положенную в основу комплекса аудиторских процедур проверки кредитов и займов, позволяющего повысить качество и эффективность аудита;
• предложена совокупность аудиторских аналитических процедур оценки состояния задолженности по кредитам и займам, применяемых как в процессе внешнего аудита, так и в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг;
• систематизированы и разработаны организационные и методические основы формирования программ аудита отложенных налоговых обязательств и активов, возникающих в связи с привлечением аудируемым лицом заемных средств.
Предлагаемые новые методологические и методические решения могут служить основой для создания внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов (САОА), предназначенных на этапе планирования аудиторской проверки для общего ознакомления с системой внутреннего контроля, предварительной оценки надежности контрольной среды и отдельных средств внутреннего контроля в области привлечения заемных средств, подтверждения их надежности.
Практическая значимость исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения аудиторских проверок отдельных статей бухгалтерской (финансовой) отчетности и оказания сопутствующих аудиту услуг в отношении привлечения заемных средств.
К числу главных результатов, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся разработанные внутренние стандарты проверки достоверности статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» и связанных с ней статей; внутренние стандарты оказания сопутствующих аудиту услуг по установлению достоверности иной отчетности (отчетов эмитентов); методические рекомендации по оценке эффективности работы службы внутреннего аудита при привлечении заемных средств.
Результаты выполненного исследования могут быть использованы в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту, а также в процессе преподавания дисциплин «Аудит», «Внутренний контроль и аудит» в высших учебных заведениях.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором в процессе подготовки учебных материалов [ 1 ] по таким дисциплинам как «Аудит», «Внутренний контроль и аудит» в системе высшей школы, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров.
Результаты исследования докладывались на научно-практических семинарах работников руководящего звена, проводимых областным учебно-методическим центром «Нахабино», Международным консультативно-правовым центром налогообложения и др.
Методики анализа и оценки эффективности средств внутреннего контроля заемных средств, аудиторской проверки правильности учета кредитов и займов переданы и внедрены в практическую деятельность аудиторских и консалтинговых организаций - ООО «Эскор Финанс», ЗАО «Бухаудит», ЗАО «Центр делового консультирования, экспертных оценок и управления инвестиционным процессом», другим аудиторским организациям и служат базой для адекватного планирования аудиторских проверок, специальных аудиторских заданий и сопутствующих аудиту услуг; включены в состав комплекса внутренних стандартов этих аудиторских организаций. Практическое использование результатов исследования подтверждено справками и актами о внедрении.
Основные результаты исследования нашли отражение в учебно-практическом пособии «Аудиторская проверка кредитов и займов» (2,3 п.л.), статье «Аудиторская проверка операций, связанных с займами и кредитами» (0,4 п.л.); статье «Аудит налогового учета расходов по займам и кредитам» (0,45 п.л.).
Результаты выполненного исследования апробированы в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института, Московской академии рынка труда и информационных технологий, МАТИ -Российского Государственного Технологического Университета им. К.Э.Циолковского.
Основные методологические положения, реализованные в ходе исследования, докладывались на внутривузовских научных и учебно-методических конференциях, организованных Всероссийским заочным финансово-экономическим институтом и МАТИ - Российским Государственным Технологическим Университетом им. К.Э.Циолковского.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 7работах, в которых автору принадлежат 4,25 п.л., в том числе в 1 учебно-практическом пособии, 4 статьях, 2 сборниках тезисов.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, выводов и предложений по главам, заключения, списка использованных источников, включающего 202 наименования, и 6 приложений. Работа содержит 5 рисунков (схем) и 61 таблицу. Общий объем работы - 221 стр., в том числе приложения 24 стр.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.
и
В первой главе «Организация бухгалтерского учета и внутреннего контроля займов и кредитов» сформулированы цель, задачи, объекты и особенности организации бухгалтерского и налогового учета займов и кредитов, определены процедуры внутреннего контроля заемных средств и критерии, позволяющие обеспечить достоверность их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Во второй главе «Организационно-методические подходы к оценке достоверности отражения заемных и кредитных средств в бухгалтерской (финансовой) отчетности» определена роль стандартов аудиторских организаций и аудиторов (САОА) в обеспечении адекватного планирования аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности. На основе анализа применяемых в практике деятельности аудиторских организаций аналогичных разработок предложен классификатор ошибок и нарушений по учету займов и кредитов, основанный на проверке предпосылок организации учета. Обоснован состав аналитических процедур, включаемых в программу аудита и программу специального аудиторского задания по подтверждению проспекта эмиссии ценных бумаг.
В третьей главе «Состав аудиторских процедур проверки займов и кредитов» обоснован комплекс аудиторских процедур проверки расчетов по полученным аудируемым лицом кредитам и займам; состав рабочих документов, оформляемых по результатам выполнения этих процедур; предложен механизм определения состава аудиторских процедур, необходимых и достаточных для получения разумной уверенности в достоверности статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты» в зависимости от особенностей финансовой деятельности аудируемого лица.
В заключении обобщены выводы, предложения и рекомендации, намечены направления дальнейших исследований в области оценки достоверности статей бухгалтерской (финансовой) отчетности «Займы и кредиты», «Проценты к уплате» в процессе внешнего аудита. В шести приложениях к работе приведены: сравнительная таблица положений МСФО 23 «Затраты по займам» и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», регистры налогового учета отложенных налоговых активов при получении кредитов и займов в иностранной валюте для приобретения инвестиционных активов, другие фактические материалы.
| 
